<<
>>

Определение и область применения консолидированной отчетности в современном российском законодательстве

С начала 90-х годов XX в. в российском бухгалтерском учете про­изошли значительные перемены. Организациям разрешили состав­лять и представлять сводную финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), которые направлены на обеспечение прозрачности и отражение реаль­ной экономической ситуации и позволяют пользователям отчетно­сти принимать правильные решения.

Активное развитие рыночных отношений в России, создание предприятий с участием иностранно­го капитала, появление разнообразных форм коммерческих, произ­водственных и финансовых связей между компаниями потребовали представления информации об их деятельности в форме консолиди­рованной отчетности. С целью привлечения иностранного капитала и повышения имиджа уже в 2000 г. 400 организаций в России форми­ровали финансовую отчетность в соответствии с МСФО. К 2005 г. устанавливается требование к организациям, ценные бумаги которых

обращаются на организованном рынке ценных бумаг, составлять свод­ную отчетность в соответствии с МСФО.

В российской практике требования к составлению сводной бухгалтерской отчетности установлены Положением по ведению бух­галтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федера­ции, утвержденным приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н. В данном нормативном документе отмечается, что в случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ помимо соб­ственного бухгалтерского отчета она составляет также сводную бух­галтерскую отчетность, включающую показатели отчетов дочерних и зависимых обществ, находящихся на территории Российской Феде­рации и за ее пределами.

В соответствии со ст. 105 ГК РФ дочерним признается хозяйствен­ное общество, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капи­тале либо в соответствии с заключенным с ним договором имеет воз­можность определять решения, принимаемые таким обществом.

В соответствии со ст. 106 ГК РФ зависимым признается хозяйствен­ное общество, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

Порядок составления сводной бухгалтерской отчетности установ­лен Методическими рекомендациями по составлению и представле­нию сводной бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина России от 30 декабря 1996 г. №112. Данный порядок уточ­нен приказом Минфина России от 12 мая 1999 г. № 36н «О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по состав­лению и представлению сводной отчетности, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1996 г. № 112». Эти нормативные документы не противоречат требованиям МСФО 27 «Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании».

Принятие нормативных документов, регулирующих формирова­ние показателей консолидированной отчетности,— важный этап ее развития в России. Российские правила применяются в первую оче­редь к бухгалтерской отчетности отдельной организации. Это опре­деляется тем, что группы взаимосвязанных организаций существуют у нас относительно недавно. Поэтому правила составления сводной отчетности недостаточно проработаны.

В Методических рекомендациях сводная бухгалтерская отчет­ность определяется как система показателей, отражающих финансо­вое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчет­ный период группы взаимосвязанных организаций, сформированная в соответствии с установленными правилами.

Группой взаимосвязанных организаций называется объединение взаимосвязанных, юридически самостоятельных организаций (хозяй­ственных товариществ и обществ), образованных в соответствии с заключенным между ними договором либо иным образом, при кото­ром головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые ее дочерними и зависимыми обществами. Она представ­ляет собой единое целое, а в основе отношений внутри группы лежат не производственные или коммерческие связи, а участие головной организации в уставных капиталах дочерних и зависимых обществ и возможность осуществления контроля их деятельности.

Однако в нормативных документах, на наш взгляд, необоснован­но уравнены различные по своему содержанию понятия сводной и консолидированной отчетности.

В настоящее время сводные отчеты составляются в следующих случаях.

1. При формировании сводной отчетности федеральными мини­стерствами и ведомствами и другими органами исполнитель­ной власти в соответствии с Порядком составления и пред­ставления сводной годовой бухгалтерской отчетности федеральными министерствами и ведомствами и другими федеральными органами исполнительной власти Российской Федерации.

2. При составлении отчетности внутри одного юридического лица на основании отчетных данных его подразделений и филиалов, выделенных на отдельный баланс, но не явля­ющихся самостоятельными юридическими лицами.

3. При наличии у головной организации дочерних и зависимых обществ.

Первый и второй виды отчетности составлялись в нашей стране и при социалистической экономике. Они позволяли органам испол­нительной государственной власти и управления, а также крупным хозяйственным организациям оценить деятельность подчиненных им организаций и подразделений и сформировать обоснованные пла­ны развития на перспективу.

Сводная отчетность министерств и ведомств включала в себя:

• текущую сводную статистическую отчетность;

• периодическую сводную бухгалтерскую отчетность;

• сводную годовую бухгалтерскую отчетность.

По первым двум основаниям сводная отчетность составляется в рамках одного собственника или для статистического обобщения. Она, как правило, составляется двумя методами: фабрично-заводским; отраслевым.

Согласно фабрично-заводскому методу отчеты объединений должны составляться путем арифметической сводки отчетов произ­водственных объединений и предприятий в них входящих; отчеты мини­стерств — путем арифметической сводки показателей отчетов сред­них звеньев управления и предприятий, подчиненных министерству.

Отраслевой метод применяется в отраслях промышленности, вырабатывающих однородную продукцию.

Большинство показателей сводной отчетности, например, пока­затели выпуска продукции, численности персонала и фондов зара­ботной платы, затрат на производство, прибылей и убытков и др., получали суммированием показателей сводимых отчетов. Отдельные показатели такой отчетности получали путем вычисления средних и относительных величин как по сводным данным, так и по данным отчетов организаций. В настоящее время этот вид сводной отчетно­сти претерпел некоторые изменения. В частности, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Рос­сийской Федерации установлено, что федеральные министерства и другие федеральные органы исполнительной власти составляют сводную годовую бухгалтерскую отчетность по подведомственным им унитарным предприятиям. Также отдельную сводную отчетность они составляют по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых закреплена в федеральной собственности (независимо от размера доли). Порядок составления и представле­ния сводной годовой бухгалтерской отчетности федеральными мини­стерствами и другими федеральными органами исполнительной вла­сти определен приказом Минфина России от 15 января 1997 г. № 3. В соответствии с утвержденным порядком министерства, ведомства и другие федеральные органы исполнительной власти составляют данную бухгалтерскую отчетность по организациям, по которым на них возложены координация и регулирование деятельности.

Рекомендуется сводный годовой бухгалтерский отчет министерствами и ведомствами составлять и представлять по основной деятельности:

• предприятий промышленности;

• строительных, монтажных, ремонтно-строительных, буровых, проектных и изыскательских организаций;

• геологических организаций топографо-геодезических пред­приятий (экспедиций);

• научных организаций;

• предприятий по материально-техническому снабжению и сбыту;

• предприятий торговли и общественного питания;

• предприятий по производству сельскохозяйственной про­дукции;

• вычислительных центров и других предприятий, оказыва­ющих информационно-вычислительные услуги;

• предприятий транспорта;

• предприятий по ремонту и содержанию автомобильных дорог;

• предприятий жилищно-коммунального хозяйства;

• внешнеэкономических предприятий.

Сводная отчетность федеральных органов исполнительной вла­сти составляется путем суммирования соответствующих показателей первичной отчетности подведомственных им организаций.

Она пред­ставляется Министерству финансов Российской Федерации, Мини­стерству экономики Российской Федерации и Государственному комитету Российской Федерации по статистике. Кроме того, в соот­ветствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной приказом Минфина России от 30 декаб­ря 1999 г. № 107н, федеральные органы исполнительной власти, явля­ющиеся главными распорядителями средств федерального бюджета, представляют отчетность об исполнении смет доходов и расходов учреждений, находящихся в их ведении. При этом также производит­ся суммирование показателей подведомственных организаций. Глав­ные распорядители представляют сводную месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность об исполнении смет доходов и расходов учреждений, находящихся в их ведении, Министерству финансов Российской Федерации и органам, исполняющим бюдже­ты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, в установ­ленные сроки. Характерными особенностями сводной бухгалтерской отчетности, составляемой федеральными министерствами и другими федеральными органами исполнительной власти, являются сле­дующие:

• собственником всех организаций, включаемых в сводный отчет, за исключением акционерных обществ, выступает госу­дарство в лице соответствующего органа исполнительной власти;

• как правило, все включаемые в отчет организации относятся к одной отрасли;

• основным потребителем информации такой отчетности высту­пает государство в лице статистических и финансовых органов;

• сводная отчетность федеральных органов исполнительной власти является частью действующей системы государствен­ного финансового контроля и планирования.

Сводная (консолидированная) финансовая отчетность состав­ляется головной организацией при наличии у нее дочерних и зависи­мых обществ. Сводная (консолидированная) отчетность составляет­ся лишь при наличии единого контроля над активами и операциями всех предприятий, входящих в группу. Под контролем здесь надо понимать возможность оказания решающего влияния на финансово-хозяйственную деятельность предприятия, возникающую вследствие распоряжения контрольным пакетом его акций, либо наличия догово­ра или иного основания, дающего право назначать большую полови­ну руководства предприятия и влиять на принимаемые им решения.

Кроме того, контроль должен быть реальным. В частности, под конт­ролем в группе необходимо понимать управление головным предпри­ятием финансово-хозяйственной деятельностью дочернего предпри­ятия с целью извлечения экономической выгоды из результатов его деятельности. Такой тип контроля можно определить как контроль-управление.

Таким образом, наличие материнско-дочерних отношений меж­ду двумя организациями не всегда влечет за собой возникновение группы, поскольку контроль-управление может отсутствовать. Например, головное предприятие может приобрести крупный пакет акций дочернего с целью его дальнейшей продажи или получения дивидендов. Кроме того, подобная ситуация возникает в случае нахождения дочернего предприятия за рубежом, в стране, где суще­ствуют законодательные ограничения, например, на перевод за рубеж прибыли, вывоз продукции предприятия и др. В этих случаях сводный отчет составляться не должен. Выделяют четыре вида случаев, когда сводная отчетность не составляется.

I. Отсутствие контроля

Данные о дочернем или зависимом обществе могут не включать­ся в сводную бухгалтерскую отчетность, если:

• доля голосующих акций (доля в уставном капитале) дочерне­го общества или зависимого общества приобретена на крат­косрочный период с целью последующей перепродажи;

• головная организация не может определять решения, прини­маемые дочерним обществом.

II. Несоответствие требованиям существенности и рациональ­ности

Данные о дочернем обществе, а также данные о зависимом обще­стве могут не включаться в сводную бухгалтерскую отчетность, если:

• данные о дочернем (зависимом) обществе не оказывают суще­ственного влияния на формирование представления о финан­совом положении и финансовых результатах деятельности группы (величина уставного капитала дочернего общества не превышает 3% величины капитала группы, а в сумме с капи­талом других дочерних обществ, участие в которых отражает­ся в сводной бухгалтерской отчетности в общем порядке, уста­новленном для отражения финансовых вложений,— 10%);

• включение бухгалтерской отчетности дочернего (зависимого) общества в сводную бухгалтерскую отчетность противоречит требованию рациональности (например, в силу чрезвычайных ситуаций). Данное обстоятельство должно быть подтвержде­но независимым аудитором.

III. Подконтрольность головного предприятия другой органи­зации

Дочернее общество, которое в свою очередь выступает головной организацией по отношению к своим дочерним обществам, может не составлять сводную бухгалтерскую отчетность (кроме случаев, когда она зарегистрирована и (или) ведет хозяйственную деятель­ность за пределами Российской Федерации), если:

• 100% ее голосующих акций или уставного капитала принад­лежит другой головной организации, которая не требует составления сводной бухгалтерской отчетности;

• 90 или более процентов ее голосующих акций или уставного капитала принадлежит другой головной организации и остальные акционеры (участники) не требуют составления сводной бухгалтерской отчетности.

IV. Различная деятельность

Стоимостная оценка участия головной организации в дочернем обществе, являющемся банком или иной кредитной организацией, может отражаться в сводной бухгалтерской отчетности в порядке, установленном для отражения вложений в зависимое общество. Свод­ная отчетность не составляется в случае наличия у головной органи­зации только зависимых обществ.

Во всех этих случаях стоимостная оценка участия головной орга­низации в дочернем обществе или зависимом обществе отражается в сводной бухгалтерской отчетности в сумме фактических затрат, отраженных в бухгалтерском балансе головной организации. Каждый такой случай подлежит раскрытию в пояснениях к сводному бухгал­терскому балансу и сводному отчету о прибылях и убытках.

Консолидированная финансовая отчетность используется:

• при котировке акций обществ, входящих в группу;

• для оценки эффективности экономических взаимосвязей хозяйственных обществ группы;

• при принятии решений о контроле основного общества за деятельностью группы, с целью получения выгоды от исполь­зования контролируемого имущества группы.

Следовательно, данная отчетность дает заинтересованным пользователям представление о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и изменениях в финансовом положении группы компаний в целом, поэтому имеет явно выраженную анали­тическую направленность.

Вместе с тем показатели консолидированной отчетности не используются при расчете налогов, распределении прибыли и опре­делении сумм дивидендов к выплате.

Основными пользователями консолидированной отчетности являются:

• совет директоров (наблюдательный совет) и исполнительный орган (дирекция, правление) головной организации;

• учредители (участники) головной организации;

• совет директоров (наблюдательный совет) и исполнительный орган (дирекция, правление) дочерних и зависимых обществ.

По решению участников группы сводная бухгалтерская отчет­ность может публиковаться в составе публикуемой бухгалтерской отчетности головной организации и предоставляться внешним пользователям.

Консолидированная финансовая отчетность дает возможность пользователям принимать обоснованные решения в отношении груп­пы взаимосвязанных компаний. Это обусловлено тем, что компания, которая контролирует другие компании, может совершать сделки, позволяющие исказить действительное финансовое положение и реальные финансовые результаты группы. Например, можно мани­пулировать доходами и расходами отдельных компаний посредством продажи друг другу активов или оказания услуг по завышенным или заниженным ценам. Такие операции могут ввести в заблуждение внешних пользователей, поскольку финансовая отчетность каждой компании в отдельности не позволяет выявить и оценить влияние внутригрупповых операций.

<< | >>
Источник: Заббарова О.А.. Составление бухгалтерской (финансовой) отчетности организации. 2005

Еще по теме Определение и область применения консолидированной отчетности в современном российском законодательстве:

  1. Совершенствование национального законодательства в области прав и свобод человека
  2. 17. Линейно-штабная структура управления, её преимущества и недостатки, область применения
  3. 16. Функциональная структура управления, её преимущества и недостатки, область применения
  4. 15. Линейная структура управления, её преимущества и недостатки, область применения
  5. 34. Валютное законодательство 1921-1924 гг. Политика Госбанка в области денежного обращения
  6. 18. Линейно-функциональная структура управления, её преимущества и недостатки, область применения
  7. 16.4. Российское избирательное законодательство
  8. 15.2. Российское законодательство об эмиссионных ипотечных ценных бумагах
  9. Место Закона «Об ипотеке» в системе российского законодательства
  10. Тема 11. Российский опыт применения бенчмаркинга
  11. 25.3. Актуальные изменения российского законодательства в сфере жилищного строительства и кредитования строительства жилья